Applicazione dell'art. 28, Comma 4, D.LGS. 175/2014 (in materia di obblighi tributari) per le società cancellate ed estinte
di Fabrizio Cugia di Sant’Orsola e Tiziana Bastianelli,
Con Ordinanza n. 19142/2016 la Suprema Corte di Cassazione Civile - Sezione VI ha fatto chiarezza sulla validità e l'efficacia degli atti tributari (segnatamente di liquidazione, accertamento, contenzioso e riscossione dei tributi e contributi, sanzioni e interessi) emessi dall’Amministrazione Finanziaria nei confronti di società estinte. Il caso su cui la Corte è stata chiamata a pronunciarsi riguardava il ricorso in Cassazione presentato avverso una pronuncia della Commissione Tributaria Regionale dal legale rappresentante di una società in accomandita semplice cancellata dal registro delle imprese ed estinta. La Suprema Corte, nel rigettare il ricorso ritenendolo inammissibile, ha chiarito che l’art. 28 del D. Lgs. 21 novembre 2014, n. 175, comma quattro, il quale dispone che “Ai soli fini della validità e dell'efficacia degli atti di liquidazione, accertamento, contenzioso e riscossione dei tributi e contributi, sanzioni e interessi, l'estinzione della società di cui all'articolo 2495 del codice civile ha effetto trascorsi cinque anni dalla richiesta di cancellazione del Registro delle imprese” è applicabile solo alle richieste di cancellazione presentate dal 13/12/2014 in poi. La Cassazione in merito ha precisato che l’art. 28 del D. Lgs. 21 novembre 2014, n. 175, comma quattro, non ha valenza interpretativa (neppure implicita) né efficacia retroattiva, sicché il differimento quinquennale degli effetti dell'estinzione della società derivanti dall'art. 2495 c.c., comma 2 (omissis……….), si applica esclusivamente ai casi in cui la richiesta di cancellazione della società dal registro delle imprese (che costituisce il presupposto di tale differimento) sia presentata nella vigenza della nuova disciplina di detto D. Lgs., ossia il 13 dicembre 2014, o successivamente". La stessa linea di pensiero della Corte di Cassazione sul punto era già stata espressa in altre pronunce (cfr. Sent. n 21188/14, Cass. sez. V, sent. n. 6743/15, Cass. sez. V, n. 20252/15; 7923/16, 8140/16; cfr. sez. VI-5, ord, n. 15648/15), tutte accomunate dalla presentazione del ricorso da parte di ricorrente inesistente a seguito di cancellazione della società dal registro delle imprese ed estinzione della stessa, sebbene afferenti a diverse tipologie di enti collettivi (società di capitali, società di persone ecc.) e a diverse tipologie di atti (avvisi di accertamento, cartelle di pagamento). In tutte queste pronunce la Suprema Corte aveva già sancito l’improponibilità dei ricorsi in cui il ricorrente è di fatto inesistente (a seguito di cancellazione ed estinzione della società), con la possibilità di rilevare d'ufficio il vizio. Da ultimo, con Sentenza della sez. V, n. 5736/16, la Corte ha ribadito il noto principio affermando che "in tema di contenzioso tributario, la cancellazione dal registro delle imprese, con estinzione della società prima della notifica dell'avviso di accertamento e dell'instaurazione del giudizio di primo grado, determina il difetto della sua capacità processuale e il difetto di legittimazione a rappresentarla dell'ex liquidatore, sicché eliminandosi ogni possibilità di prosecuzione dell'azione, consegue l'annullamento senza rinvio, ex art. 382 c.p.c., della sentenza impugnata con ricorso per cassazione, ricorrendo un vizio insanabile originario del processo, che avrebbe dovuto condurre da subito ad una pronuncia declinatoria di merito”. Sulla base di tali presupposti ed in continuità con gli stessi, la Corte di Cassazione ha ritenuto condivisibile nell’ipotesi oggetto della presente analisi dell’Ordinanza n. 19142/2016 della Corte, la motivazione giuridica della Commissione Tributaria Regionale che, nel caso di specie (una società in accomandita semplice estinta e cancellata dal registro delle imprese proponeva, in persona del legale rappresentante, ricorso avverso un avviso di accertamento), dopo aver rilevato che impugnazione dell'avviso di accertamento era stata proposta da una società già cancellata ed estinta, in persona del legale rappresentante, e non da quest'ultimo in proprio, ne ha dichiarato l'inammissibilità. La completezza del quadro normativo e giurisprudenziale di riferimento, tuttavia, non può omettere il richiamo ad un’altra nota sentenza della Corte di Cassazione a Sezioni Unite (Sent. SS UU n. 6070/13) la quale ha chiarito come a seguito della riforma del diritto societario di cui al D. Lgs. 17 gennaio 2003, n. 6, l'estinzione della società non determina l'estinzione dei debiti insoddisfatti nei confronti dei terzi, in quanto si verifica “un fenomeno di tipo successorio sui generis” a carico dei soci, nei limiti di quanto ciascun socio ha percepito in base al bilancio finale di liquidazione. In tali casi: la cancellazione dal registro delle imprese costituisce il presupposto della proponibilità dell'azione nei confronti dei soci; la responsabilità dei soci è limitata a quanto effettivamente percepito nella fase di distribuzione dell’attivo risultante dal bilancio di liquidazione; l’onere della prova resta a carico dell’Amministrazione Finanziaria che agisce per i debiti tributari pregressi della società (e non del debitore). In tale contesto normativo e giurisprudenziale di riferimento, l'art. 28 del D. Lgs. 175/2014 non può che introdurre un'eccezione, consentendo di ritenere produttiva di effetti giuridici la cancellazione ed estinzione della Società nei confronti dell’Erario ed “ai soli fini della validità e dell'efficacia degli atti di liquidazione, accertamento, contenzioso e riscossione dei tributi e contributi, sanzioni e interessi”, soltanto dopo cinque anni dalla richiesta di cancellazione dal registro delle imprese (con applicabilità evidentemente limitata alle richieste di cancellazione presentate dopo il 13/12/2014, come la Corte ha avuto cura di precisare).
Avv. Fabrizio Cugia di Sant’Orsola Avv. Tiziana Bastianelli
